(三)经典会计理论的历史沿革

若将以上资产负债表观或利润表观，和决策有用观或受托责任观的相对重要性联系起来，我们觉得帕乔利以来会计发展史可大致分成如下四个阶段:

1.工业革命前，资产负债表观和受托责任观为主。从帕乔利到工业革命前，会计以资产负债表观和受托责任观为主。因为那时，经济主体(我们此处只讨论私营经济体会计，而不涉及政府会计)都采用独资或合伙的形式，规模小、业务简单，日、月、年等会计期间所获利润都可通过比较期初和期末资产负债存量来求得。

2.工业革命至20世纪60年代，利润表观和受托责任观为主。工业革命后，会计转向利润表观，同时仍以受托责任观为主。历史成本原则、收入实现原则、配比原则等是集中体现。导致这种转变的原因主要有三:

首先，是工业革命的影响。工业革命引起了大规模生产经营，也产生了股份制这一企业组织形式。企业化巨资购买固定资产，而这些资产的生产能力又不会在一个会计期间完全消耗掉，于是就有了固定资产及其折旧会计。原材料、人工与固定资产结合的产品有可能在一个会计期间内不能完工，于是有了在产品和完工产品的概念。完工产品有可能不会马上被出售，于是有了与原材料、在产品、完工产品一起构成的存货概念。企业出售完工产品，可能采取一手交钱一手交货的形式，也可能采取赊销形式。赊销情况下有可能收不回全部货款，于是，就产生收入实现原则。当固定资产和存货的持有期较长且物价又在变化时，就产生了这些资产原始成本是多少，后续又应如何计量，以及如何与确认的收入相配比、确定利润的概念。在确定利润时，可能涉及部分难以归属到特定的存货或固定资产，或与当期销售收入相配比而作为期间费用在确定利润时扣减的概念。当企业制造产品或自建固定资产需经多个会计期间时，就产生了这些资产的取得成本是否应包括融资成本，或是否要将相关利息费用资本化的问题。

其次，是所得税法的影响。近几十年来，会计实务和会计准则都遵从财务会计和税务会计分家的原则。财务会计的目标是向投资者和债权人真实反映企业财务状况、经营成果、现金流量等的信息，以利这些会计信息使用者决策。而税务会计以依法纳税为目标。由于税法对收入、费用确认时间的规定可能有别于会计准则，或不同于向投资者、债权人等提供信息的要求，于是就产生了递延所得税会计的概念。然而，按Zeff(1973)的观点，恰巧是20世纪初前后主要西方国家企业所得税法的发展，且税法会导致真金白银的流入和流出，在工业革命后逐步形成的收入、费用、资产、负债的许多会计实务或惯例才相对刚性化，进而推动了利润表观的发展。

再次，是资本市场监管的影响。工业革命后一两百年中逐步形成一系列主要基于利润表观和受托责任观的会计实务或惯例，但当时还没有严格的会计监管。20世纪20年代末，以美国为代表，主要西方国家经历严重的经济衰退(此前也经历了在资本市场上严重操纵利润和财务数据的狂潮)。衰退过后，美国在1933年制定《证券法》，在1934年制定《证券交易法》。后者授权成立美国证监会，并赋予其制定资本市场信息披露规则(包括会计准则)并实施监管的权利。考虑到会计准则的制定技术性极强，由政府机构来制定既不及时，也会受政府预算的限制，美国证监会自成立后一直将会计准则的制定权代理给民间机构。自从有了美国证监会及会计准则的制定机制以后，财务会计、会计准则和注册会计师行业都经历了虽曲折但高速的发展过程，其焦点是在资本市场上如何避免或扼制各种利润操纵行为，这也在很大程度上推动了利润表观和受托责任观的发展，重大经济业务的会计准则也在各种争论中逐步形成(Zeff,2005a和b)。

这一阶段一个重大的会计实务、准则和监管方面的争论是利润表是只反映当前经营成果，也即当期经营观;还是又要反映其他与所有者往来外的净资产的变动，也即损益满计观。在这个阶段中，各主要西方国家都经历过多次物价大幅变动或高通胀期，因此会计实务、准则和监管方面争论的一个焦点是财务报告应否以及多大程度上反映物价变动的影响，若要反映是否应纳入当期经营成果。总体而言，尽管相关争论不断，相关研究也很多，但美国坚持历史成本原则，一个例外是在一定条件下存货可用后进先出法计量，另一个例外是20世纪70年代高通胀时会计准则基于一般购买力资本保全观，要求提供按物价指数调整的补充财务信息。相反，英国及其他主要英联邦国家的会计准则乃至国际会计准则，都允许固定资产、无形资产等采用体现实物资本保全理论的重估模式，生物资产和投资性房地产后续计量以公允价值为优先项。美国会计准则中都没有这些规定。

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